Käyttöomaisuusosakkeiden verovapaat luovutukset
Verolainsäädäntö mahdollistaa tietyin edellytyksin käyttöomaisuusosakkeiden verovapaat luovutukset. Käyttöomaisuusosakkeiden luovutustilanteisiin liittyy usein huomattavia verointressejä. Osakkeiden verovapaa luovutus houkuttelee erityisesti arvoa kasvattaneiden yhtiöiden osakkeita omistavia yhtiöitä. Verovapauden takia luovutukset kiinnostavat myös verottajaa, joka saattaa kyseenalaistaa verovapauden edellytysten täyttymisen.
Käyttöomaisuusosakkeiden verovapaisiin luovutuksiin liittyy kaksi olennaista asiaa. Ensinnäkin luovutettavien osakkeiden on kuuluttava yhtiön elinkeinotoiminnan käyttöomaisuuteen. Sen lisäksi muiden verolainsäädännössä asetettujen edellytysten tulee täyttyä, jotta käyttöomaisuusosakkeita voidaan luovuttaa verovapaasti. Alla on käsitelty näitä tarkemmin osakeyhtiöiden näkökulmasta.
Mikä on käyttöomaisuusosake?
Tulkinnanvaraisuus liittyy usein siihen, katsotaanko yhtiön omistamat osakkeet elinkeinotoiminnan käyttöomaisuuteen vai johonkin muuhun omaisuuslajiin kuuluviksi. Elinkeinoverolaissa tunnettuja omaisuuslajeja ovat käyttö-, vaihto-, rahoitus-, sijoitus- ja muu omaisuus. Vain käyttöomaisuusosakkeita voidaan luovuttaa verovapaasti. Osakkeiden käyttöomaisuusluonnetta koskevasta tulkinnanvaraisuudesta kertoo myös se, että siihen liittyvistä kysymyksistä löytyy jonkin verran korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytäntöä.
Käyttöomaisuutta ovat elinkeinoverolain 12 §:n mukaan elinkeinossa pysyvään käyttöön tarkoitetut hyödykkeet. Käyttöomaisuusosakkeiden tunnusmerkkinä voidaan pitää sitä, että ne on hankittu pitkäaikaiseen omistukseen ja niiden omistamisella tavoitellaan ensisijaisesti muita tarkoitusperiä kuin osinkotuottoja tai lyhyen aikavälin arvonnousuja. Osakkeet katsotaan käyttöomaisuudeksi muun muassa silloin, kun omistajayhtiö on hankkinut ne lisätäkseen, turvatakseen tai helpottaakseen suoritteidensa menekkiä taikka tehdäkseen tuotannontekijän hankkimisen edulliseksi tai varmemmaksi. Siten käyttöomaisuusluonnetta vastaan saattaa puhua se, että myytävän yhtiön toimintaa on ollut alusta alkaen tarkoituksena vain kehittää ja sitten myydä osakkeet voitolla parin vuoden kuluttua.
Tyypillisiä käyttöomaisuusosakkeita ovat esimerkiksi tytäryhtiöiden ja omistusyhteysyritysten osakkeet sekä niin sanotut strategiset osakeomistukset, kuten samalla alalla tai lähialalla toimivan yhtiön osakkeet. Tytäryhtiöosakkeet voivat olla käyttöomaisuusosakkeita, vaikka tytäryhtiö toimisikin eri toimialalla omistajayhtiön kanssa. On kuitenkin hyvä huomata, että tytäryhtiöosakkeet eivät aina automaattisesti kuulu käyttöomaisuuteen. Esimerkkeinä tyypillisistä käyttöomaisuusosakkeista voidaan mainita muun muassa markkinointi-, ja myyntiyhtiöiden sekä erilaisten tuotanto- ja alihankintayhtiöiden osakkeet, joiden omistus hyödyttää omistajayhtiön omaa liiketoimintaa.
Pelkkä osakkeiden omistaminen ja hallinta tai esimerkiksi se, että osakkeet on kirjanpidossa merkitty käyttöomaisuusosakkeisiin ei vielä tarkoita, että osakkeet tosiasiallisesti olisivat yhtiön käyttöomaisuutta. Yhtiöiden välillä tulee olla liiketoiminnallinen yhteys ja osakkeiden omistamisen tulee välittömästi tai välillisesti palvella yhtiön omaa elinkeinotoimintaa. Oikeuskäytännössä merkitystä on annettu yhtiöiden väliselle toiminnalliselle yhteydelle, ja arvioinnissa huomiota on kiinnitetty yhtiöiden välisen liiketoiminnan kestoon, laajuuteen ja merkittävyyteen.
Todisteena toiminnallisesta yhteydestä voidaan esittää yhtiöiden välistä aitoa liikevaihtoa (esimerkiksi keskinäistä laskutusta tai lainoitusta). Lähtökohtaisesti toiminnallinen yhteys ei kuitenkaan ole riittävää, jos yhtiöiden välillä tuotetaan pelkästään talous-, hallinto- ja erilaisia konsulttipalveluja ja niistä peritään maksuja. Edellä mainittu voidaan kuitenkin ottaa kokonaisarvioinnissa huomioon. Merkitystä voidaan esimerkiksi antaa sille, tarjotaanko konsulttipalveluja myös ulkopuolisille yhtiöille ja tuotetaanko palveluja myös muiden kuin yhtiön osakastyöntekijöiden toimesta.
Toiminnallisen yhteyden lisäksi kokonaisarvioinnissa merkitystä voidaan antaa hallinnolliselle yhteydelle, jolla tarkoitetaan esimerkiksi sitä, että emoyhtiön edustaja on tytäryhtiön hallituksessa. Hallinnollinen yhteys viittaa siihen, että yhtiö toimii aktiivisena vallankäyttäjänä omistamassaan yhtiössä, eikä pelkästään passiivisena arvonnousua odottavana sijoittajana. Hallinnollinen yhteys ei kuitenkaan pelkästään riitä siihen, että osakkeet katsottaisiin käyttöomaisuudeksi. Osakkeiden käyttöomaisuusluonteen arviointi ei aina ole yksiselitteistä ja Verohallinto ratkaisee asian tapauskohtaisesti kokonaisarvioinnin perusteella.
Edellytykset käyttöomaisuusosakkeiden verovapaalle luovutukselle
Käyttöomaisuusosakkeiden luovutusvoitto on tietyin elinkeinoverolaissa säädetyin edellytyksin verovapaa. Elinkeinotoimintaa harjoittava osakeyhtiö voi myydä omistamansa kotimaisen taikka EU-, ETA- tai verosopimusvaltiossa sijaitsevan yhtiön käyttöomaisuusosakkeet verovapaasti, jos osakkeet on omistettu yhtäjaksoisesti vähintään vuoden ajan ja omistusosuus myytävän osakeyhtiön osakepääomasta on ollut vähintään 10 %. Verovapaussäännöstä ei sovelleta kiinteistö- tai asunto-osakeyhtiön osakkeisiin tai sellaisen osakeyhtiön osakkeisiin, jonka toiminta käsittää pääasiallisesti kiinteistöjen omistamista tai hallintaa eikä myöskään pääomasijoitustoimintaa harjoittavan osakeyhtiön tai osuuskunnan, säästöpankin tai keskinäisen vakuutusyhtiön omistamien käyttöomaisuuteen kuuluvien osakkeiden luovutuksiin.
Luovutusvoitot ovat veronalaisia, jos edellä mainitut edellytykset eivät täyty. Rajanveto ei aina ole yksinkertaista, joten epäselvissä tilanteissa kannattaa kääntyä jo hyvissä ajoin asiantuntijan puoleen.
